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研发投入与研发费用差异详细解析

证监会等国家监管监督机构对于企业上市的要求以及经营的要求都越来越严格，并且对企业研发方面的关注更是日益增长，上篇文章我们可以看到，不完全统计下，科创板和创业板有50%正在上市的公司都被问询到关于研发的若干问题，甚至科创板针对企业上市还有专门的研发层面要求，那么企业的研发活动和研发投入究竟是什么呢？有应该怎样理解呢？本文将进行一定的叙述。

1、研发活动定义

关于研发活动的定义，我国不同部门的政策中针对研发活动有不同的叙述，相关文件汇总如下：

根据上面的汇总，我们可以将研发活动理解为企业在综合考虑未来产业和技术发展方向、市场需求以及公司发展战略的基础上，为了保持技术先进性、提升核心竞争力而进行的具有创新性的研究和开发活动。这些活动旨在提升公司产品性能、拓宽产品应用领域、以及提高工艺技术水平等。

2、研发投入以及计算的口径

目前来看，在IPO审核过程中对于研发投入的定义在原《上海证券交易所科创板股票发行上市审核问答审核问答》（2023年2月已取消）和《北京证券交易所向不特定合格投资者公开发行股票业务规则适用指引第1号》（2021年11月发布，2023年2月修订）上面可以看到。 它的定义和计算口径为企业研究开发活动形成的总支出，通常包括研发人员工资费用、直接投入费用、折旧费用与长期待摊费用、设计费用、装备调试费、无形资产摊销费用、委托外部研究开发费用、其他费用等。本期研发投入为本期费用化的研发费用与本期资本化的开发支出的总和。然而，关于研发投入的计算口径，审核部门尚未统一、明确的标准。

科创板、北交所定义的研发投入口径包括本期费用化的研发费用与本期资本化的开发支出。研发总支出可以有狭义和广义两种理解，狭义的理解是指会计报表中的研发费用和开发支出，而广义的理解则包括所有费用化和资本化的研发支出，不仅限于会计报表项目。

在实务中，IPO企业在披露研发投入金额及研发投入占营业收入比重时，存在两种不同的计算口径。一种是只将利润表中的研发费用（若有研发支出资本化，则需要加上资产负债表中开发支出列示的金额）作为研发投入进行披露；另一种是将除上述情形的金额外，还包括将对外销售的研发试制品对应的部分研发投入计入存货或营业成本的部分。

3、案例公司对研发投入与研发费用差异的理解

当下，不仅仅拟上市的企业要重点关注研发，已经上市的企业对于研发的投入与关注更细致。已经在主板，科创板，创业板等成功上市的一些企业，其研发投入已经形成了科销售的商品，并进一步将研发的投入开始逐步转入已经销售出去的商品的成本之中，具体情况我们来看下面的案例。

案例一：东方盛虹【深交所主板】

是一家属于化学纤维制造业的企业，其2020-2022年的研发投入和研发费用具体如下表所示：

案例二：隆华新材【深交所创业板】

是一家化学原料和化学制品的制造业的企业，其2020-2022年的研发投入和研发费用具体如下表所示：

案例三：金能科技【上交所主板】

是一家属于石油加工炼焦和核燃料加工业的企业，其2020-2022年的研发投入和研发费用具体如下表所示：

根据上述案例发现，交易所已经承认了研发投入的广义口径，包括相关生产成本在内。此外，对于IPO公司而言，他们可能会生产研发试制品并将相关生产成本计入研发投入，上海证券交易所科创板审核动态的案例曾提供了审核的指导。

【上海证券交易所科创板审核动态案例】

发行人F主要从事某大型设备的设计、研发、制造、销售和配套服务，其研发样机部分可对外销售，相关订单通常在研发过程中获得。具体核算方面，在销售订单签订前，样机研发支出计入研发费用；销售订单签订后，后续相关支出计入存货；对外销售时，确认收入并结转存货成本。 发行人G主要从事某类型仪器的研发、生产和销售，在研发活动中也存在形成研发样机的情况。具体核算方面，发行人采用在研发样机销售时将对应收入冲减当期研发费用的方式，不确认销售收入。

【分析】

研发样机销售业务在设备制造等行业的申报企业中普遍存在。企业需要考虑研发活动特点、样机属性、样机销售业务性质、会计核算及相关内控情况等因素，选择适合的会计处理方式。根据企业会计准则，如果企业预计研发样机或试制品能够带来经济利益且成本可靠计量，可将研发样机相关成本确认为资产。在进行会计要素计量时，一般应采用历史成本。样机对外销售是否确认营业收入取决于从事研发产品试制并对外销售的活动是否属于企业的日常活动。

为大型设备制造商，发行人F为改进产品设计、提升产品性能等目的开发样机产品。其研发流程分为概念、计划、开发、验证和生命周期五个阶段，项目周期通常约为2年。发行人F的研发不符合无形资产资本化的条件。关于会计核算方面：

1. 当研发样机符合资产确认条件时，确认为存货。发行人F独立核算每台样机的开发支出，成本能够可靠计量。在销售意向达成之前，样机的经济利益实现存在较大的不确定性，因此相关支出计入研发费用；在研发过程中，一旦与客户达成销售意向，样机具有明确的销售预期，相关经济利益很可能流入公司，符合资产确认条件，公司将后续成本计入存货。
2. 研发样机销售是常规业务，因此以存货和主营业务收入等科目核算。由于样机造价较高，为了经济利益考虑，公司营销部门会在概念阶段参与分析，并在研发过程中寻找有意向的客户。在报告期内，公司大部分研发样机已获得订单，其中一部分已交付，销售转换率较高。作为常规业务，公司将已获得订单的研发样机计入存货，并在实现销售时确认为主营业务收入和成本。
3. 与研发样机相关的内部控制完善且有效。发行人F的内部控制能够确保准确核算研发项目的人工费用、材料费用、折旧摊销和委外费用等成本。样机研发支出从签订销售订单时开始计入存货，具备可靠的外部证据，因此在研发样机的核算中，盈余管理空间较小。

发行人G为了进行技术创新和验证技术路线的可行性而进行样机研制。其主要流程包括立项论证、计划、开发、验收和项目结项阶段。关于会计核算方面：

1. 研发样机不符合资产确认条件，相关支出发生时计入研发费用。公司的产品属于高端仪器，涉及多学科、多领域，结构复杂，能否成功研制存在高度不确定性。根据过往经验，大部分样机在研制成功后会存放于公司或外借进行研究测试，能否实现销售也存在较大的不确定性。因此，研发样机不符合相关经济利益很可能流入企业的条件，不符合资产确认条件，相关支出在发生时计入研发费用。
2. 实现销售时当期冲减研发费用。发行人G在样机研发完成后进行实物管理，登记备查并定期盘点。由于过去未能按项目分阶段核算研发样机的历史成本，且金额未达到重大标准，样机作为研发活动的产物，在实现销售时计入当期损益，相应地以不含税销售金额冲减当期研发费用。

审核认为，上述两个案例中，发行人根据自身情况选择了不同的研发样机会计处理方式，符合会计准则的相关要求。

4、要点总结

在企业或交易所等均认可并采用广义口径定义研发投入的情况下，原材料一般大概率上会成为研发投入的主要构成部分。实际的生产经营研发过程中，要考虑原材料在整个研究开发阶段不会消失的实际情况，以及有形的材料投入会产生大重量产出品的特点，交易所在其审核中，重点关注的就会是能否有充分证据证明下其研发投入的原材料和研发出来的实验品的最终去向，具体包含研发形成的试制品，保费材料，送给客户的样本以及反馈，研发材料以及整个过程的内控措施等，还很可能会涉及到对重量等因素的内部单据流转的情况。